談事業單位會計改革

《事業單位會計準則（試行）》和《事業單位會計制度》從１９９８年１月１日起開始執行，並將據此頒佈實施特殊行業事業單位會計制度。這標誌著我國社會主義市場經濟體制下的事業單位會計法規體系的初步建立和啟動。此次事業單位會計改革涉及的範圍之廣、觸及的層次之深、變化的內容之多，是建國以來最大的一次會計模式性變革。在新舊事業單位會計模式轉換之際，為使廣大事業單位財會工作者儘快理清改革基本思路，掌握改革基本內容，為正確的核算操作提供指導，筆者試從七個方面對事業單位會計改革加以介紹。

一、與行政單位會計分離，形成獨立的事業單位會計體系改革前，事業單位和行政單位統一執行財政部１９８８年頒發的《事業行政單位預算會計制度》。隨著社會主義市場經濟體制的建立和發展，事業單位和行政單位的區別越來越明顯。從它們在國民經濟中的作用看，事業單位主要用精神產品和各種勞務形式，以實現社會效益為宗旨，向社會提供生產性或生活性服務。行政單位主要是行使國家行政職能，從事國家管理。由於二者在國民經濟中的作用不同，造成它們在社會主義市場經濟中的地位和收入對市場的依賴性不同。事業單位是市場經濟的參與者，要參與市場競爭，行政單位是市場經濟的組織指揮者，不能參與市場競爭；事業單位可以根據自身的特點、優勢，從市場中取得發展事業所需的收入，行政單位則不能依靠權力從市場中謀取收入，只能依靠財政撥款來滿足支出需要。由於事業單位收入的相當大部分甚至全部來自市場，也引起會計核算的許多方面與行政單位不同。所以，就不能像過去計劃經濟那樣，以經費來源都是財政撥款為標誌，將它們劃歸一種型別，統一執行一個《事業行政單位預算會計制度》，應該分別執行《事業單位會計制度》和《行政單位會計制度》。

二、採用“準則”加“制度”，並用“準則”和“通用制度”規範、指導特殊行業制度的法規模式會計準則在我國會計法規體系中居於承上啟下的中間環節。會計制度對會計工作的規定比較明確具體，可直接據以進行會計操作，而準則比較概括、抽象和原則，具體操作還必須依照準則要求制定的會計制度。我國現行的會計準則分為企業會計準則和事業單位會計準則。我國的財政總預算會計和行政單位會計，由於計劃性、統一性很強，由財政部直接制定會計制度即可，勿須制定會計準則。而事業單位涉及的行業多，在社會主義市場經濟條件下，其經濟業務的規模、方式、對市場的依賴程度和核算的要求等方面都差別較大，需要依據“準則”制定通用事業單位會計制度和特殊行業事業單位會計制。新的《事業單位會計制度》，就是通用的事業單位會計制度。它依據《事業單位會計準則（試行）》制定，供非特殊行業事業單位執行，並對制定特殊行業事業單位會計制度起示範性作用。特殊行業事業單位會計制度主要有：科研單位會計制度、醫院會計制度、高等學校會計制度、藝術表演團體會計制度等。事業單位會計採用“準則”加“制度”，“通用制度”示範“特殊行業制度”的模式，是這次事業單位會計改革的一項創新，它適應事業單位行業多、差別大的實際情況。

三、會計記帳方法改資金收付記帳法為借貸記帳法事業單位出於自身發展的需要，各事業單位之間、事業單位與其他經濟單位之間相互投資，創辦經濟實體。這些投資參股業務要求會計核算增強主體觀念，國有資產得以保值和增值，並且要求事業性收支與經營性收支相對分開，對經營性業務要採用權責發生制和配比原則，以便分別考核盈虧。上述這些是資金收付記帳法難以作到的。而借貸記帳法是國際上通用的、與市場經濟原則相融合的一種記帳方法，能夠利用其帳戶分類、記帳規則和試算平衡去滿足市場經濟條件下經濟業務的各種要求，並克服了資金收付記帳法帳戶分類、記帳規則和試算平衡不適應市場經濟要求的缺陷。

四、取消全額、差額和自收自支三套會計科目，制定一套事業單位通用會計科目新的《事業單位會計制度》，設定一套通用會計科目，取消原全額、差額和自收自支三套會計科目，是因為１９９７年１月１日執行的《事業單位財務規則》，將原事業單位實行的全額、差額和自收自支三種預算管理形式，改為一種預算管理形式：即對所有事業單位實行“核定收支、定額或者定項補助、超支不補、結餘留用”一種預算管理形式。作為通用事業單位會計制度的重要組成部分——會計科目，必然要反映財務管理制度的這一要求，用一套會計科目來核算一般事業單位的經濟業務。

五、改預算內資金和預算外資金分別核算為統一核算改革前，全額預算管理單位的會計核算，分為“預算資金部分”和“其他資金部分”，分設兩套帳務組織，各自平衡。預算外資金的核算是“其他資金部分”內容之一。預算外資金分設“預算外收入”、“預算外支出”等科目核算其收支和結餘情況。新《事業單位會計制度》將收入分為：“財政補助收入”、“上級補助收入 ”、“撥入專款”、“事業收入”、“經營收入”、“附屬單位繳款”和“其他收入”。事業單位收到的“預算外資金”作為“事業收入”的組成部分入帳，支出按照性質劃分，不再單獨設帳反映。事業單位取得預算外資金的所有權歸財政，事業單位留用預算外資金是財政對其注入資金的一種渠道，注入多少，注入的方式如何，要由財政部門來決定。根據各事業單位的具體情況，財政部門對其實行“全額上繳”、“結餘上繳”和“按比例上繳”三種管理辦法。凡留歸事業單位的預算外資金，作增加“事業收入”處理，財政從預算內注入的資金，作增加“財政補助收入”處理。年終都匯轉至“事業結餘”科目的貸方。另外，預算外資金的定義與原來也不同。原預算外資金是指根據國家財政、財務制度規定，不納入國家預算，由各地方、各部門、各企事業單位自收自支，自行管理的財政性資金。包括事業單位管理的各項不納入預算的資金。國發（１９９６）２９號檔案對預算外資金重新作了規定：預算外資金是指國家機關、事業單位和社會團體為履行或代行政府職能，依據國家法律、法規和具有法律效力的規章而收取、提取和安排使用的未納入國家預算管理的各種財政性資金。具體專案由各省級財政部門規定。有一點需強調，預算外資金是事業單位履行或代行政府職能收取的，所有權歸政府，管理權歸財政，收繳權歸事業單位。

六、將三要素改為五要素原制度將會計物件分為資金來源、資金運用和資金結存三大會計要素。這次事業單位會計改革借鑑了企業會計改革的成功經驗和國際慣例，並結合事業單位的實際，將會計物件劃分為資產、負債、淨資產、收入和支出五大會計要素。資產是指事業單位佔有或者使用的能以貨幣計量的經濟資源。它包括流動資產和非流動資產。流動資產分為貨幣資產、債權資產和實物資產。非流動資產包括對外投資、固定資產和無形資產；負債是指事業單位所承擔的能以貨幣計量，需要以資產或勞務償付的債務。包括經營性負債和非經營性負債兩部分；淨資產是指事業單位資產減去負債的差額。與企業所有者權益相比，事業單位的淨資產不體現權益，不參與利潤分配，表明不以盈利為目的。它包括限定用途淨資產、非限定用途淨資產和當年實現淨資產三部分；收入是指事業單位為開展業務活動，依法取得的非償還性資金。它包括財政補助收入、調撥性收入、專業性收入、經營性收入、限定用途收入和其他收入；支出是指事業單位為開展業務活動和其他活動所發生的各項資金耗費及損失。包括監控性支出、專門性支出、主體性支出、兼營性支出和調撥性支出。五個會計要素之間的關係是：資產＋支出＝負債＋淨資產＋收入；收入＿支出＝當年實現的淨資產。

七、實行新的會計報表體系這次事業單位會計改革，對不同型別事業單位的財務報表作了統一規範。過去不同行業事業單位的報表體系各不相同，反映的內容差別較大，既不通用，也無可比性，財政部門和主管部門很難從巨集觀上彙總出口徑一致的、完整的財務指標。為了增強報表的通用性和可比性，改革後的事業單位會計報表包括資產負債表、收入支出表、附表及會計報表附註、收支情況說明書等；對有專款收支業務的單位，應根據財政部門或主管部門的要求編報專款資金收支情況表；事業單位還可根據財務管理需要，自行設定一些輔助報表